IAS plus

Geschichte des IAS 27

Verwandte Interpretationen

• IFRIC 17 Ausschüttungen von Sachwerten an Eigentümer
• SIC-12 Konsolidierung – Zweckgesellschaften
• IAS 27 (überarbeitet 2003) ersetzt SIC-33 Konsolidierungs– und Equity-Methode – Potenzielle Stimmrechte und Zuteilung von Anteilen

Zusammenfassung von IAS 27

Ziele von IAS 27

IAS 27 verfolgt zwei Ziele: Die Festlegung von Standards, die:

• bei der Aufstellung und Darstellung von Konzernabschlüssen für eine Gruppe von Unternehmen unter der Kontrolle eines Mutterunternehmens; und
• bei der Bilanzierung von Anteilen an Tochterunternehmen, gemeinsam beherrschten Unternehmen und assoziierten Unternehmen, wenn ein Unternehmen beschließt oder aufgrund lokaler Vorschriften verpflichtet ist, separate (nicht konsolidierte) Abschlüsse vorzulegen.

Wesentliche Definitionen

Konzernabschluss: Der Jahresabschluss eines Konzerns, dargestellt als der einer einzelnen wirtschaftlichen Einheit.

Tochtergesellschaft: Ein Unternehmen, einschließlich eines nicht rechtsfähigen Unternehmens wie einer Personengesellschaft, das von einem anderen Unternehmen (dem Mutterunternehmen) kontrolliert wird.

Elternteil: ein Unternehmen, das eine oder mehrere Tochtergesellschaften hat.

Kontrolle: Die Befugnis, die Finanz- und Geschäftspolitik eines Unternehmens zu steuern, um Vorteile aus seinen Aktivitäten zu ziehen.

Identifizierung von Tochterunternehmen

Die Beherrschung wird vermutet, wenn das Mutterunternehmen mehr als die Hälfte der Stimmrechte des Unternehmens erwirbt. Auch wenn nicht mehr als die Hälfte der Stimmrechte erworben wird, kann die Kontrolle durch Macht nachgewiesen werden:

• über mehr als die Hälfte der Stimmrechte aufgrund einer Vereinbarung mit anderen Investoren oder
• zur Regelung der Finanz- und Geschäftspolitik des Unternehmens gemäß einem Statut oder einer Vereinbarung; oder
• zur Ernennung oder Abberufung der Mehrheit der Mitglieder des Verwaltungsrats; oder
• zur Abgabe der Mehrheit der Stimmen an einer Sitzung des Verwaltungsrats.

SIC-12 enthält weitere Steuerungsindikatoren (basierend auf Chancen und Risiken) für Zweckgesellschaften (Special Purpose Entities, SPEs). SPEs sollten konsolidiert werden, wenn der Inhalt der Beziehung darauf hinweist, dass die SPE von der berichtenden Stelle kontrolliert wird. Dies kann auch dann der Fall sein, wenn die Tätigkeiten der SPE im Voraus festgelegt sind oder wenn die Mehrheit der Stimmrechte oder des Eigenkapitals nicht vom berichtenden Unternehmen gehalten wird.

Darstellung des Konzernabschlusses

Ein Mutterunternehmen ist verpflichtet, einen Konzernabschluss vorzulegen, in dem es seine Beteiligungen an Tochterunternehmen konsolidiert – mit folgender Ausnahme:

Ein Mutterunternehmen ist nicht verpflichtet (kann aber) einen Konzernabschluss vorlegen, wenn und nur wenn alle der folgenden vier Bedingungen erfüllt sind:

1. die Muttergesellschaft ist selbst eine hundertprozentige Tochtergesellschaft oder eine Tochtergesellschaft eines anderen Unternehmens, und ihre anderen Eigentümer, einschließlich derjenigen, die nicht anderweitig stimmberechtigt sind, wurden darüber informiert und erheben keine Einwände dagegen, dass die Muttergesellschaft keinen Konzernabschluss vorlegt;
2. Die Schuldtitel oder Eigenkapitalinstrumente der Muttergesellschaft werden nicht an einem öffentlichen Markt gehandelt;
3. das Mutterunternehmen hat seinen Jahresabschluss nicht bei einer Wertpapieraufsichtsbehörde oder einer anderen Aufsichtsbehörde zum Zwecke der Emission einer Klasse von Instrumenten an einem öffentlichen Markt eingereicht und ist auch nicht dabei, ihn einzureichen; und
4. Das oberste oder ein zwischengeschaltetes Mutterunternehmen des Mutterunternehmens erstellt einen konsolidierten Jahresabschluss, der der Öffentlichkeit zur Verfügung steht und den Internationalen Rechnungslegungsstandards entspricht.

Der konsolidierte Abschluss sollte alle in- und ausländischen Tochtergesellschaften der Muttergesellschaft umfassen:

• Es gibt keine Ausnahmeregelung für eine Tochtergesellschaft, deren Geschäftstätigkeit von der der Muttergesellschaft abweicht.
• Es gibt keine Ausnahmeregelung für eine Tochtergesellschaft, die unter strengen langfristigen Beschränkungen tätig ist, die die Fähigkeit der Tochtergesellschaft beeinträchtigen, Gelder an die Muttergesellschaft zu überweisen. Eine solche Ausnahme war in früheren Versionen von IAS 27 enthalten, aber bei der Überarbeitung von IAS 27 im Dezember 2003 gelangte der IASB zu dem Schluss, dass diese Beschränkungen an sich einer Beherrschung nicht entgegenstehen.
• Für eine Tochtergesellschaft, die zuvor konsolidiert worden war und nun zur Veräußerung gehalten wird, gibt es keine Ausnahmeregelung. Ein Tochterunternehmen, das die Kriterien von IFRS 5 als zur Veräußerung gehaltener Vermögenswert erfüllt, wird jedoch nach diesem Standard bilanziert.

Zweckgesellschaften (Special Purpose Entities, SPEs) sollten konsolidiert werden, wenn der Inhalt der Beziehung darauf hinweist, dass die SPE von dem berichtenden Unternehmen kontrolliert wird. Dies kann auch dann der Fall sein, wenn die Tätigkeiten der SPE im Voraus festgelegt sind oder wenn die Mehrheit der Stimmrechte oder des Eigenkapitals nicht vom berichtenden Unternehmen gehalten wird.

Sobald eine Beteiligung nicht mehr unter die Definition eines Tochterunternehmens fällt, sollte sie gegebenenfalls als assoziiertes Unternehmen nach IAS 28, als Joint Venture nach IAS 31 oder als Beteiligung nach IAS 39 bilanziert werden.

Konsolidierungsverfahren

Konzerninterne Salden, Transaktionen, Erträge und Aufwendungen sollten vollständig eliminiert werden. Konzerninterne Verluste können darauf hindeuten, dass eine Wertminderung des betreffenden Vermögenswerts erfasst werden sollte.

Die Abschlüsse der Muttergesellschaft und ihrer Tochtergesellschaften, die bei der Erstellung des Konzernabschlusses verwendet werden, sollten alle zum selben Bilanzstichtag erstellt werden, es sei denn, dies ist nicht praktikabel. Wenn es für ein bestimmtes Tochterunternehmen nicht praktikabel ist, seinen Jahresabschluss zum selben Zeitpunkt wie sein Mutterunternehmen zu erstellen, müssen Anpassungen für die Auswirkungen wesentlicher Transaktionen oder Ereignisse vorgenommen werden, die zwischen dem Datum des Abschlusses des Tochterunternehmens und des Mutterunternehmens eintreten. In keinem Fall darf der Unterschied mehr als drei Monate betragen.

Konzernabschlüsse müssen unter Verwendung einheitlicher Rechnungslegungsmethoden für ähnliche Transaktionen und andere Ereignisse unter ähnlichen Umständen erstellt werden.

Minderheitsbeteiligungen sollten in der Konzernbilanz im Eigenkapital ausgewiesen werden, jedoch getrennt vom Eigenkapital der Muttergesellschaft. Minderheitsbeteiligungen am Konzernergebnis sollten ebenfalls gesondert ausgewiesen werden.

Übersteigen die auf die Minderheit anwendbaren Verluste die Minderheitsbeteiligung am Eigenkapital der betreffenden Tochtergesellschaft, so werden der Überschuss und alle weiteren der Minderheit zuzurechnenden Verluste der Gruppe in Rechnung gestellt, es sei denn, die Minderheit ist verbindlich verpflichtet und in der Lage, die Verluste auszugleichen. Wurden von der Gruppe Überschussverluste aufgenommen, so werden, wenn die betreffende Tochtergesellschaft anschließend Gewinne ausweist, alle diese Gewinne der Gruppe zugerechnet, bis der Anteil der Minderheit an den zuvor von der Gruppe aufgenommenen Verlusten gedeckt ist.

Teilweise Veräußerung einer Beteiligung an einer Tochtergesellschaft

Die Bilanzierung hängt davon ab, ob die Kontrolle erhalten bleibt oder verloren geht:

• Teilweise Veräußerung einer Beteiligung an einer Tochtergesellschaft unter Beibehaltung der Kontrolle. Dies wird als Eigenkapitaltransaktion mit Eigentümern bilanziert und Gewinne oder Verluste werden nicht erfasst.
• Teilweise Veräußerung einer Beteiligung an einer Tochtergesellschaft, die zum Verlust der Beherrschung führt. Der Verlust der Beherrschung löst eine Neubewertung der verbleibenden Beteiligung zum beizulegenden Zeitwert aus. Jede Differenz zwischen dem beizulegenden Zeitwert und dem Buchwert ist ein Gewinn oder Verlust aus der Veräußerung, der erfolgswirksam erfasst wird. Danach wenden Sie gegebenenfalls IAS 28, IAS 31 oder IAS 39 auf die verbleibende Beteiligung an.

Erwerb zusätzlicher Anteile an der Tochtergesellschaft nach Erlangung der Beherrschung

Der Erwerb zusätzlicher Anteile an der Tochtergesellschaft nach Erlangung der Beherrschung wird als Eigenkapitaltransaktion mit Eigentümern bilanziert (wie der Erwerb eigener Aktien). Goodwill wird nicht neu bewertet.

Separate Abschlüsse des Mutterunternehmens oder Anlegers eines assoziierten Unternehmens oder eines gemeinsam kontrollierten Unternehmens

Im Einzelabschluss des Mutterunternehmens /Anlegers sollten Investitionen in Tochterunternehmen, assoziierte Unternehmen und gemeinsam kontrollierte Unternehmen entweder:

• zu Anschaffungskosten oder
• gemäß IAS 39.

Das Mutterunternehmen/der Anleger wendet für jede Anlagekategorie dieselbe Bilanzierung an. Beteiligungen, die gemäß IFRS 5 als zur Veräußerung gehalten eingestuft werden, werden gemäß diesem IFRS bilanziert. Zu Anschaffungskosten übertragene Anlagen sollten zum niedrigeren Wert ihres Buchwerts und ihres beizulegenden Zeitwerts abzüglich der Veräußerungskosten bewertet werden. Die Bewertung der nach IAS 39 bilanzierten Beteiligungen wird unter diesen Umständen nicht geändert. Ein Unternehmen hat eine Dividende eines Tochterunternehmens, eines gemeinsam beherrschten Unternehmens oder eines assoziierten Unternehmens erfolgswirksam in seinem gesonderten Abschluss anzusetzen, wenn sein Anspruch auf Erhalt der Dividende festgestellt wird.

Angaben

Pflichtangaben im Konzernabschluss:

• die Art der Beziehung zwischen dem Mutterunternehmen und einem Tochterunternehmen, wenn das Mutterunternehmen nicht direkt oder indirekt über Tochterunternehmen mehr als die Hälfte der Stimmrechte besitzt,
• die Gründe, warum das direkte oder indirekte Eigentum an mehr als der Hälfte der Stimmrechte oder der potenziellen Stimmrechte eines Beteiligungsunternehmens durch Tochterunternehmen keine Beherrschung darstellt,
• der Stichtag des Abschlusses eines Tochterunternehmens, wenn dieser Abschluss zur Erstellung eines Konzernabschlusses verwendet wird Bilanzstichtag oder für einen Zeitraum, der der Grund für die Verwendung eines anderen Stichtags oder einer anderen Berichtsperiode und
• die Art und das Ausmaß wesentlicher Einschränkungen der Fähigkeit von Tochterunternehmen, Mittel in Form von Bardividenden an das Mutterunternehmen zu überweisen oder Kredite oder Vorschüsse zurückzuzahlen.

Erforderliche Angaben in separaten Abschlüssen, die für ein Mutterunternehmen erstellt werden, das keinen Konzernabschluss erstellen darf:

• die Tatsache, dass es sich bei den Abschlüssen um separate Abschlüsse handelt; dass die Konsolidierungsfreistellung in Anspruch genommen wurde; Name und Land der Gründung oder des Wohnsitzes des Unternehmens, dessen IFRS-konformer Konzernabschluss zur öffentlichen Verwendung erstellt wurde;
• eine Liste der wesentlichen Beteiligungen an Tochtergesellschaften, gemeinsam kontrollierten Unternehmen und assoziierten Unternehmen, einschließlich Name, Land der Gründung oder des Wohnsitzes, Anteil der Eigentumsanteile und, falls abweichend, Anteil der Stimmrechte, und
• eine Beschreibung der Methode zur Bilanzierung der vorstehenden Beteiligungen.

Erforderliche Angaben im Einzelabschluss eines Mutterunternehmens, eines Investors eines gemeinsam kontrollierten Unternehmens oder eines Investors eines assoziierten Unternehmens:

• die Tatsache, dass es sich bei den Abschlüssen um separate Abschlüsse handelt, und die Gründe, warum diese Abschlüsse erstellt werden, sofern dies nicht gesetzlich vorgeschrieben ist,
• eine Liste bedeutender Beteiligungen an Tochtergesellschaften, gemeinsam kontrollierten Unternehmen und assoziierten Unternehmen, einschließlich Name, Land der Gründung oder des Wohnsitzes, Anteil der Eigentumsanteile und, falls abweichend, Anteil der Stimmrechte, und
• eine Beschreibung der Methode zur Bilanzierung der vorstehenden Beteiligungen.